Aktienbezüge als (steuerfreier) Arbeitslohn

11 Juni 2015

Prof. Dr. Patrick Sinewe

Der BFH hatte sich in seinem Urteil vom 15. Januar 2015 (VI R 16/12) mit dem unentgeltlichen Aktienerwerb  von Arbeitnehmern im Rahmen von Mitarbeiterbeteiligungsprogrammen zu beschäftigen. Solche Programme verfolgen das Ziel, Mitarbeiter zu motivieren und zugleich dauerhaft an das Unternehmen zu binden. Bei der Gewährung von Unternehmensanteilen durch den Arbeitgeber dürfen allerdings die (lohn)steuerlichen Konsequenzen nicht außer Acht gelassen werden, insbesondere inwiefern die Anteilsgewährung zu steuerpflichtigem Arbeitslohn führt.

Mitarbeiterbeteiligungsprogramme

Arbeitgeber haben in der Regel ein großes Interesse daran, „key people“ an das Unternehmen zu binden. Gute Arbeitnehmer zu halten ist auch aus ökonomischer Sicht sinnvoller, als auf dem Arbeitsmarkt neue Mitarbeiter zu werben und diese einzuarbeiten. Aus diesem Bedürfnis resultieren mannigfaltige Anreizsysteme, allen voran die gesellschaftliche Beteiligung von Angestellten. Der Ausgestaltung und Umsetzung solcher Beteiligungsprogramme sind keine Grenzen gesetzt. Im Hinblick auf die steuerrechtliche Würdigung verschiedenster Arten von Anreizsystemen können vielfach regelmäßig rechtliche Parallelen gezogen werden. Im jüngsten Urteil wurde zur steuerlichen Beurteilung an zwei Komponenten angeknüpft, nämlich die Haltedauer der Aktien und die fortbestehende Betriebszugehörigkeit des Angestellten. In diesem Rahmen hatten Arbeitnehmer zunächst Aktien des Unternehmens entgeltlich erworben (Paketaktien). Nach einer gewissen Haltedauer und fortbestehender Betriebszugehörigkeit werden dann unentgeltlich durch den Arbeitgeber weitere Aktien gewährt.


Aktienbezüge / Gratisaktien als Arbeitslohn

Grundsätzlich zählen zu den Einkünften von Arbeitnehmern neben Löhnen und Gehältern auch andere Bezüge und Vorteile, die für die Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Die Steuerpflicht verlangt keinen Rechtsanspruch des Arbeitnehmers auf die Gewährung der Anteile, gleichwohl müssen die Einnahmen aus einem Veranlassungszusammenhang mit dem individuellen Dienstverhältnis resultieren. Sofern die Aktienbezüge als Frucht für die erbrachte individuelle Arbeitsleistung angesehen werden, sind diese grundsätzlich steuerpflichtiger Arbeitslohn. Insbesondere hat der BFH im vorliegenden Fall angemerkt, dass die unentgeltliche Überlassung von Aktien nicht in einem steuerlich relevanten Zusammenhang mit dem Erwerb der Paketaktien steht. Dies ist insofern richtig, als dass im Zeitpunkt des entgeltlichen Aktienerwerbs nicht feststeht, dass später Gratisaktien durch den Arbeitgeber gewährt werden. Dies ergibt sich erst im Zusammenspiel mit der fortwährenden Beschäftigung im Betrieb. Aufgrund der Betriebszugehörigkeit ist die Verbindung zum Arbeitslohn gegeben.

Steuerfreiheit

Aktienbezüge sind gemäß § 8 Abs. 2 S. 1 EStG als Sachbezüge zu qualifizieren. Diese bleiben aus Praktikabilitätsgesichtspunkten bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Arbeitslohns außer Ansatz (§ 8 Abs. 2 S. 11 EStG), wenn der daraus resultierende Vorteil des Arbeitnehmers, nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte, insgesamt 44 Euro im Kalendermonat nicht übersteigt (sog. Sachbezugsfreigrenze). Nach Auffassung der Finanzverwaltung bleiben dabei Vorteile aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen (u.a. Gratisaktien) außer Ansatz (R 8.1 Abs. 3 S. 3 LStR). 

Mit seinem Urteil hat der BFH indessen entschieden, dass die Sachbezugsfreigrenze gemäß § 8 Abs. 2 S. 11 EStG auch für begünstigte und unentgeltliche Aktienbezüge, im Rahmen von Mitarbeiterbeteiligungsprogrammen, gilt. § 19a EStG a.F. und § 8 Abs. 2 S. 11 EStG können nach Auffassung des BFH nebeneinander angewendet werden, sofern ein geldwerter Vorteil die tatbestandlichen Voraussetzungen beider Vorschriften zugleich erfüllt. 

Gesetzesänderung

Das Urteil des BFH erging zu § 19a EStG, welcher allerdings seit dem 1. Januar 2009 durch § 3 Nr. 39 EStG ersetzt wurde (MitarbeiterkapitalbeteiligungsG – BGBl I 09, 451). Für bestimmte Fälle kann § 19a EStG noch angewendet werden (§ 52 Abs. 27 EStG).  Nunmehr sind gemäß § 3 Nr. 39 EStG n.F. (geldwerte) „Vorteile des Arbeitnehmers im Rahmen des gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen […] am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil 360 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt“ steuerfrei. Zu berücksichtigen ist, dass danach u.a. auch GmbH-Beteiligungen und stille Beteiligungen steuerfrei sind (eine abschließende Aufzählung finden Sie in § 2.5 VermBG). Die Steuerfreiheit verlangt, im Hinblick auf den Gleichbehandlungsgrundsatz jedoch, dass solche Leistungen allen Arbeitnehmern gewährt werden.

Die Quantifizierung der Vermögensbeteiligung richtet sich dabei nach dem gemeinen Wert im Zeitpunkt des Zuflusses, also mit Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht.

Praxishinweis

Es ist anzunehmen, dass die Entscheidung des BFH auch das Verhältnis von § 3 Nr. 39 EStG n.F. zu § 8 Abs. 2 S. 11 EStG erfasst, sodass von Arbeitgebern gewährte Gratisaktien im Rahmen der Lohnsteuer, sowohl außer Ansatz bleiben können und zugleich (teilweise) steuerfrei gestellt werden. Dies ist von Unternehmen zur Erfüllung der Lohnsteuerpflichten zu berücksichtigen.