Die Vertreter-Betriebsstätte - Ein Klassiker in stets neuem Gewand

01 Dezember 2014

Dr. Henning Frase, Alexander Bellheim

Viele Unternehmen wagen den Marktzutritt in Deutschland zunächst durch einen einzigen Mitarbeiter, der vielfach aus einem „Home-Office“ operiert. Dabei stellt sich die Frage, inwieweit dies zu einer steuerbegründenden Betriebsstätte und damit deutschen Steuerpflicht führt. Die Antwort hat viele Facetten. Es ist nach Ertragsteuern, Lohnsteuer sowie Umsatzsteuer zu unterscheiden.

Der Betriebsstätten-Begriff – Abgrenzung zum Ständigen Vertreter
Das deutsche Steuerrecht unterscheidet zwischen der Betriebsstätte (§ 12 Abgabenordnung) und dem Ständigen Vertreter (§ 13 Abgabenordnung). Während die Betriebsstätte eine feste Geschäftseinrichtung (z.B. ein angemietetes Büro) voraussetzt, kommt es für den Ständigen Vertreter – vereinfacht gesagt – vor allem darauf an, ob und inwieweit er Verträge für den ausländischen Prinzipal vermittelt und abschließt.

Im internationalen Steuerrecht hingegen (beispielsweise in den auf die OECD-Vorlage zurückgehenden Doppelbesteuerungsabkommen) wird der Ständige Vertreter als Fall der Betriebsstätte, in einem eigenen Absatz innerhalb der Betriebsstätten-Definition, behandelt. Daher wird im internationalen Steuerrecht der Ständige Vertreter auch als Vertreter-Betriebsstätte bezeichnet.

Vertreter-Betriebsstätte im deutschen Ertragssteuerrecht
Der entsprechend abschlussbevollmächtigte deutsche Mitarbeiter begründet (als Ständiger Vertreter nach § 13 Abgabenordnung) für den ausländischen Prinzipal selbst dann eine deutsche Steuerpflicht, wenn das ausländische Unternehmen überhaupt keine eigene Niederlassung in Deutschland hat. Der Grund ist, dass das deutsche Einkommensteuerrecht die Vertriebsaktivitäten eines Ständigen Vertreters als ausreichenden Anknüpfungspunkt ansieht, um einen Teil der Wertschöpfung in Deutschland zu besteuern. Daraus folgt, dass das durch eine solche Person in Deutschland vertretene Unternehmen jährlich Körperschaftsteuererklärungen oder (falls es sich um einen ausländischen Einzelunternehmer oder bestimmte steuertransparente Vehikel handelt) Einkommensteuererklärungen beim lokalen deutschen Finanzamt abzugeben hat.

Allerdings kann deutsche Gewerbesteuer vermieden werden. Diese setzt nämlich voraus, dass das Unternehmen einen „stehenden Gewerbetrieb“, also eine Betriebsstätte (mit eigener fester Geschäftseinrichtung) in Deutschland betreibt. Ein Ständiger Vertreter als solcher begründet keine Gewerbesteuerpflicht. Kritisch sind jedoch die Fälle, in denen die Wohnung des Vertreters als Büro oder in sonstiger Weise für das Unternehmen (und nicht privat) genutzt wird oder das ausländische Unternehmen Kosten hierfür (beispielsweise Miete) übernimmt. Hier können sich die deutschen Steuerbehörden ggf. auf den Standpunkt stellen, dass der Arbeitgeber Verfügungsmacht über die Räumlichkeiten hat, wodurch eine Betriebsstätte – und damit Gewerbesteuer – begründet werden würde.

Lohnsteuer und Umsatzsteuer
Die Verpflichtung des ausländischen Arbeitnehmers zum Einbehalt und zur Abführung deutscher Lohnsteuer wird nicht nur durch eine Betriebsstätte, sondern auch durch das Bestehen eines Ständigen Vertreters ausgelöst. Eine feste Geschäftseinrichtung (Betriebsstätte im deutschen steuerlichen Sinne) ist hierfür nicht notwendig.

Bei der Umsatzsteuer allerdings ist der Betriebsstätten-Begriff ein anderer. Der umsatzsteuerliche Betriebsstätten-Begriff muss die europarechtlichen Vorgaben zur „festen Niederlassung“ beachten. Hiernach ist für die Betriebsstätte ein Mindestmaß an sachlichem als auch personellem Substrat erforderlich. Die erhöhten europarechtlichen Anforderungen verhindern, dass grenzüberschreitende umsatzsteuerliche Leistungsbeziehungen willkürlich (um-)gestaltet werden. Zuletzt hat der EuGH in seiner „Welmory“-Entscheidung hierzu Stellung genommen (Urteil vom 16.10.2014, Rs. C-605/12).

Praxishinweis
Ausländische Unternehmen errichten Vertriebsstrukturen in Deutschland oft zunächst über einen einzigen Angestellten oder (Handels-)Vertreter. Selbst wenn kein Büro oder andere physische Präsenz in Deutschland eröffnet wird, ergeben sich für den ausländischen Prinzipal ertragsteuerlich, lohnsteuerlich und ggf. umsatzsteuerlich Implikationen. Daher sollte geprüft werden, ob die Beziehung zu dem deutschen Vertreter rechtlich und wirtschaftlich so gestaltet werden kann, dass deutsche Steuerrisiken minimiert werden, beispielsweise weil die gesetzlichen Voraussetzungen des Ständigen Vertreters nicht mehr alle erfüllt sind.
Lässt sich der Ständige Vertreter (international auch „Vertreter-Betriebsstätte“) nicht vermeiden, sind die deutschen Steuererklärungspflichten ernst zu nehmen, um (ggf. rückwirkende) Steuerfestsetzungen und Ermittlungen der deutschen Steuerbehörden zu vermeiden.